Письмо Департамента Минфина от 10 февраля 2006 г. № 03-04-15/31
ДЕПАРТАМЕНТ НАЛОГОВОЙ И ТАМОЖЕННО-ТАРИФНОЙ ПОЛИТИКИ МИНФИНА РФ
ПИСЬМО
10 февраля 2006 г. № 03-04-15/31
«»
Федеральная налоговая служба в связи с письмом Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов РФ от 31.10.2005 № 03-04-11/288 по вопросу о порядке применения налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 10 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 ч. 2 НК РФ и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства РФ о налогах и сборах» просит направить в ФНС России официальную позицию Минфина России по указанному вопросу с целью информирования территориальных налоговых органов.
Убедительная просьба привести в ответе следующий пример.
У налогоплательщика, применявшего до 2006 года учетную политику в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость «по отгрузке» сумма кредиторской задолженности, с учетом НДС составила 3953 рублей (в т.ч. НДС 603 руб.). В какой сумме следует принять к вычету НДС в январе, феврале, марте, апреле, мае и июне, в том случае, если в январе налогоплательщиком будет оплачено 472 руб. (в т.ч. НДС 72 руб.) числящейся кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2005 г., феврале — 1180 руб. (в т.ч. НДС 180 руб.), в марте — 1416 руб. (в т.ч. НДС 216 руб.), а в апреле и мае оплаты кредиторской задолженности, числящейся на 31.12.2005 г. не будет производиться.
Исходя из условий примера просьба подтвердить правомерность принятия к вычету суммы НДС в мае 2006 г. в размере, меньшем, чем размер 1/6 доли кредиторской задолженности, приходящейся на пятый месяц первого полугодия 2006 года и правомерность непринятия к вычету суммы НДС в доле 1/6 от суммы кредиторской задолженности, приходящейся на шестой месяца# первого полугодия 2006 года.
В соответствии с абзацем третьим пункта 1 статьи 172 НК РФ (далее — Кодекса) в редакции, действующей до 1 января 2006 года, вычеты сумм налога, предъявленные продавцами налогоплательщику при приобретении основных
средств и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов. При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении данных основных средств и (или) нематериальных активов, для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 «Налог на добавленную стоимость» Кодекса.
Таким образом, налогоплательщики, применяющие в 2005 году учетную политику в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость «по отгрузке» и принявшие к учету до 1 января 2006 года основные средства и (или) нематериальные активы, оплата за которые произведена частично либо не произведена до 1 января 2006 года, на 1 января 2006 года покажут кредиторскую задолженность (в сумме задолженности перед продавцом данных основных средств или нематериальных активов). При частичной оплате до 1 января 2006 года указанных основных средств или нематериальных активов, положения пункта 10 статьи 2 Федерального закона
N 119-ФЗ будут распространяться только на суммы задолженности перед продавцом этих основных средств или нематериальных активов. Однако, сумма налога, не принятая к вычету по таким основным средствам или нематериальным активам будет превышать сумму налога, числящуюся в сумме кредиторской задолженности.
В связи с изложенным, предлагается рассмотреть вопрос о целесообразности принятия к вычету сумм НДС, предъявленных при приобретении основных средств (как требующих, так и не требующих сборки, монтажа) или нематериальных активов по договорам купли-продажи, принятых к бухгалтерскому учету до 1 января 2006 года, единовременно в полном объеме (при наличии полной оплаты), вне зависимости от вида учетной политики, применяемой налогоплательщиком в целях исчисления НДС в 2005 году либо для налогоплательщиков, применяющих учетную политику в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость «по отгрузке», налоговый вычет предоставлять в первом полугодии 2006 года равными долями исходя из полной стоимости основных средств (вне зависимости от даты оплаты).
В связи с вашими письмами о порядке применения пункта 10 статьи 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 ч. 2 НК РФ и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства РФ о налогах и сборах» в отношении вычетов налога на добавленную стоимость, осуществляемых налогоплательщиками, определяющими до 1 января 2006 года момент определения налоговой базы как день отгрузки товаров (работ, услуг), Минфин России сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 10 статьи 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 ч. 2 НК РФ и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства РФ о налогах и сборах» (далее — Закон), вступившего в действие с 1 января 2006 года, налогоплательщики налога на добавленную стоимость, определяющие до 1 января 2006 года момент определения налоговой базы как день отгрузки товаров (работ, услуг), производят вычеты сумм налога, не оплаченных при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые были приняты ими к учету до 1 января 2006 года, в первом полугодии 2006 года равными долями.
Поэтому, в случае если сумма налога на добавленную стоимость (далее — НДС) по товарам (работам, услугам), имущественным правам, принятым к учету до 1 января 2006 года, уплаченная указанными налогоплательщиками в соответствующем налоговом периоде первого полугодия 2006 года, меньше суммы НДС, подлежащей вычету в соответствии с пунктом 10 статьи 2 Закона, то вычету подлежит сумма НДС, не превышающая размера рассчитанной доли НДС, подлежащей вычету в соответствии с данным пунктом.
В случае если сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, принятым к учету до 1 января 2006 года, уплаченная указанным налогоплательщиком в соответствующем налоговом периоде первого полугодия 2006 года, превысит сумму НДС, подлежащую вычету в соответствии с пунктом 10 статьи 2 Закона, то налогоплательщик вправе произвести вычет фактически уплаченной суммы НДС.
При этом перерасчет размера долей неоплаченных сумм НДС, подлежащих вычету в последующих налоговых периодах, не производится.
Например, исходя из ситуации, изложенной в вашем письме:
сумма НДС по кредиторской задолженности, числящейся по состоянию на 31 декабря 2005 г. (включительно), составляет 600;
сумма НДС, подлежащая вычету в соответствии с пунктом 10 статьи 2 Закона, составляет 1/6 от 600, то есть 100 (налоговый период - календарный месяц);
-------------------------------------------------------------------------
налоговый период ' сумма НДС, фактически 'налогоплательщик вправе
(месяц) 2006 г. ' уплаченная 'произвести вычет суммы
' налогоплательщиком ' НДС
-------------------------------------------------------------------------
январь 72 100
февраль 180 180
март 216 216
апрель - 100
май 4 4
июнь - -
Исходя из условий примера, в случае, если в феврале и марте 2006 года налогоплательщик предъявит к вычету фактически уплаченную сумму НДС в размере 1/6 от 600, а в апреле — сумму НДС в размере 1/6 от 600, то сумма НДС, не предъявленная налогоплательщиком к вычету до мая 2006 года, составит 4.
Поэтому в мае 2006 года налогоплательщик вправе предъявить к вычету сумму НДС в размере 4.
Таким образом, исходя из условий примера, вся сумма НДС по кредиторской задолженности, то есть 600, будет полностью предъявлена к вычету в течение пяти месяцев 2006 г. и, соответственно, предъявлять к вычету НДС в мае и июне 2006 года в размере 1/6 от 600, то есть по 100, неправомерно.
Что касается вычетов НДС, предъявленных налогоплательщикам, определяющим до 1 января 2006 года момент определения налоговой базы как день отгрузки, и уплаченных ими частично до 1 января 2006 года при приобретении основных средств и нематериальных активов, принятых на учет до 1 января 2006 года, то поскольку статьей 2 Закона особый порядок применения вычетов НДС по основным средствам и нематериальным активам, уплаченного частично до 1 января 2006 года и не принятого к вычету до 1 января 2006 года, не установлен, по нашему мнению, данные суммы НДС подлежат вычетам в налоговом периоде, в котором будет предъявлена к вычету последняя сумма НДС по кредиторской задолженности по этим основным средствам и нематериальным активам, числящаяся по состоянию на 31 декабря 2005 г. (включительно).
Директор Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
М. А. Моторин
